L’activité libérale exercée par un médecin anesthésiste constitue une extension de l’activité préexistante du centre hospitalier au sein duquel ce dernier avait été nommé en qualité de praticien hospitalier. Elle n’est donc pas éligible au dispositif d'exonération d’impôt sur les bénéfices prévu en cas d’implantation en zone de revitalisation rurale.
Les entreprises qui sont créées ou reprises dans les zones de revitalisation rurale (ZRR), entre le 1-1-2011 et le 31-12-2022, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale au sens de l'article 34 ou professionnelle au sens du 1 de l'article 92, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés, à l'exclusion des plus-values constatées lors de la réévaluation des éléments d'actif, jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de leur création ou de leur reprise (CGI art. 44 quindecies dans sa rédaction applicable au litige).
Un contribuable exerçait une activité de médecin anesthésiste, à la fois en tant que praticien hospitalier et à titre libéral, au sein du centre hospitalier de Villefranche-de-Rouergue (Aveyron), commune classée en ZRR. Par un rescrit du 9-2-2018, l’administration fiscale a retenu que les revenus tirés de l’activité libérale du médecin pouvaient bénéficier de l’exonération d’impôt prévue à l’article 44 quindecies du CGI. Par une décision du 10-11-2020, la directrice départementale des finances publiques de l’Aveyron est revenue sur ce rescrit en se fondant sur une réponse ministérielle excluant du dispositif d’exonération les praticiens statutaires exerçant une activité libérale dans le cadre de certains contrats (CSP art. L 6154-4 et R 6154-4). Cette décision précisait que le contribuable ne pouvait plus bénéficier du rescrit du 9-2-2018 à compter de l’année 2020.
Le contrat d’activité libérale conclu le 8-12-2016 entre le médecin et le centre hospitalier organisait un partenariat entre le médecin et le centre hospitalier qui lui fournissait les locaux et les moyens techniques sans lesquels il n’aurait pu exercer son activité libérale de médecin anesthésiste, laquelle était également subordonnée au respect de l’organisation générale de l’établissement et à l’exercice, à titre principal, de son activité de praticien hospitalier au sein du même service du centre hospitalier. L’activité libérale de l’intéressé était donc placée dans une situation de dépendance à l’égard de cet établissement.
Les circonstances que le médecin facturait et encaissait, par l’intermédiaire d’une assistante qu’il rémunérait, les actes réalisés dans le cadre de son activité libérale, que cette dernière serait à l’origine de près de 60 % de ses revenus et qu’il détiendrait une patientèle propre, distincte de celle provenant du centre hospitalier, sont insuffisantes pour remettre en cause cette qualification. Dans ces conditions, la cour administrative d’appel de Toulouse considère que l’administration n’a pas entaché sa décision en estimant que l’activité libérale du médecin constituait, au sens du e) du II de l’article 44 quindecies du CGI, une extension de l’activité préexistante du centre hospitalier, au sein duquel ce dernier avait été nommé en qualité de praticien hospitalier et qu’elle n’était donc pas éligible au dispositif d’exonération de l’article 44 quindecies.
À noter. La cour rappelle à cette occasion qu’un rescrit par lequel l’administration a formellement pris position pour une exonération doit être regardé comme un avantage fiscal non prévu par la loi. L’administration peut donc revenir sur sa position sans violer les dispositions invoquées.
CAA Toulouse 6-11-2025 n° 23TL02624
© Lefebvre Dalloz