S’alignant sur la jurisprudence constante du Conseil d’État, l’administration considère qu’à compter de l’imposition des revenus de 2023, les rémunérations perçues par les associés de SEL devront être en principe déclarées et imposées comme des bénéfices non commerciaux, et non plus comme des traitements et salaires. Une tolérance est admise pour les contribuables qui ne sont pas en mesure de se conformer, dès le 1-1-2023, au régime d’imposition en BNC.
Jusqu’à présent, les rémunérations perçues par les associés d’une société d’exercice libéral (SEL) au titre de l’exercice d’une activité libérale dans cette société étaient imposées dans la catégorie des traitements et salaires ou selon les dispositions de l’article 62 du CGI, et non dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, dès lors que ces sociétés sont assujetties à l’impôt sur les sociétés en raison de leur forme (BOI-BNC-DECLA-10-10 n° 110).
Le Conseil d’État a jugé, pour un associé non-dirigeant de SELAFA (CE 16-10-2013, n° 339822) et pour un associé dirigeant de SELAS (CE 8-12-2017, n° 409429), que les rémunérations perçues au titre de l’exercice d’une activité libérale dans la société dont ils sont associés sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (BNC), sauf à démontrer que cette activité professionnelle est exercée dans des conditions traduisant l’existence, à l’égard de la société, d’un lien de subordination caractérisant une activité salariée, conduisant, par exception, à imposer les revenus tirés de cette activité dans la catégorie des traitements et salaires.
Dans une mise à jour de sa base Bofip du 15-12-2022 et du 5-1-2023, l’administration rapporte, à compter de l’imposition des revenus de 2023, sa doctrine selon laquelle les rémunérations perçues par les associés de SEL au titre de l'exercice d'une activité libérale dans cette société relèvent des traitements et salaires (Rép. Cousin : JO AN du 16-9-1996 p. 4930 n° 39397, reprise au BOI-RSA-GER-10-30 n° 510).
Par conséquent, prenant acte de la jurisprudence du Conseil d'État précitée, elle indique désormais que les rémunérations des associés (dirigeants ou non) de SELAFA, SELAS, SELARL et de SELCA, allouées à raison de l’exercice de leur activité libérale dans ces mêmes sociétés sont en principe imposables dans la catégorie des BNC, conformément au 1 de l’article 92 du CGI. En revanche, lorsqu’il est établi qu’un lien de subordination existe entre l’associé et la SEL au titre de l’exercice de cette activité, ces rémunérations sont imposées dans la catégorie des traitements et salaires.
De même, l’administration précise que pour les gérants majoritaires de SELARL et les gérants de SELCA, ces règles s’appliquent aux rémunérations qui leur sont allouées à raison de l’exercice d’une activité libérale, lorsqu’elles peuvent être distinguées des rémunérations qu’ils perçoivent au titre de leurs fonctions de gérant. Dans le cas contraire, elles demeurent imposées dans les conditions prévues à l’article 62 du CGI.
Corrélativement, à compter de l'imposition des revenus de l'année 2023, les associés de SEL ne peuvent plus se prévaloir de l'interprétation doctrinale dans la version en vigueur antérieurement à la publication du 15-12-2022.
Toutefois, il est apparu que compte tenu de difficultés pratiques rencontrées, certains contribuables n’étaient pas en mesure de mettre en œuvre dès le 1-1-2023 ce régime d’imposition en BNC.
Par conséquent, l’administration admet que les associés de SEL pourront se prévaloir jusqu’au 31-12-2023 de la doctrine antérieure (BOI-BNC-DECLA-10-10 n° 110 ou Rép. Cousin reprise au BOI-RSA-GER-10-30 n° 510) pour justifier l’imposition des rémunérations qu’ils perçoivent à raison de l’exercice de leur activité libérale dans ces sociétés dans la catégorie des traitements et salaires ou, pour ce qui concerne les gérants majoritaires de SELARL et les associés gérants de SELCA, dans les conditions prévues à l’article 62 du CGI, lorsque ces contribuables ne sont pas en mesure de se conformer, dès le 1-1-2023, au régime d’imposition en BNC.
BOI-RSA-GER-10-30, n° 520 ; BOI-BNC-DECLA-10-10, n° 110, mise à jour du 15-12-2022 et du 5-1-2023
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